Zentrale Normen <\/strong><\/p>\n\n\n\n ErbStG \u00a7 3 Abs. 1 Nr. 1, \u00a7 7 Abs. 1 Nr. 8, \u00a7 10, \u00a7 12, \u00a7 37 Abs. 1<\/p>\n\n\n\n BewG \u00a7 11, \u00a7 151 Abs. 1 S. 1 Nr. 3, Abs. 4<\/p>\n\n\n\n AO \u00a7 90 Abs. 2, \u00a7 121 Abs. 1, \u00a7 179<\/p>\n\n\n\n FGO \u00a7 76 Abs. 1, \u00a7 118 Abs. 1 S. 1<\/p>\n\n\n\n ZPO \u00a7 293, \u00a7 560<\/p>\n\n\n\n Leits\u00e4tze<\/strong><\/p>\n\n\n\n Tenor<\/strong><\/p>\n\n\n\n Auf die Revision des Kl\u00e4gers wird das Urteil des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts vom 23.01.2019 – 3 K 41\/17 aufgehoben.<\/p>\n\n\n\n Die Sache wird an das Schleswig-Holsteinische Finanzgericht zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zur\u00fcckverwiesen.<\/p>\n\n\n\n Diesem wird die Entscheidung \u00fcber die Kosten des Verfahrens \u00fcbertragen.<\/p>\n\n\n\n Tatbestand<\/strong><\/p>\n\n\n\n I.<\/p>\n\n\n\n 1<\/strong> Der Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) ist Miterbe zu \u00bd nach seiner am 25.09.2005 verstorbenen Mutter (Erblasserin), die im Inland wohnhaft war. Nach Eingang der Erbschaftsteuererkl\u00e4rung setzte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt \u2011\u2011FA\u2011\u2011) mit Bescheiden vom 05.10.2006 und 27.10.2009 Erbschaftsteuer fest.<\/p>\n\n\n\n 2<\/strong> Nicht Gegenstand der Erkl\u00e4rung und der Bescheide war ein Trust, der am 03.10.1997 nach den gesetzlichen Vorschriften von Guernsey errichtet worden war. Gr\u00fcnder waren der Kl\u00e4ger sowie dessen vorverstorbener Bruder, Errichterin die Erblasserin, mit deren Verm\u00f6gen der Trust auch ausgestattet wurde. Die Trustmanagerin hatte ihren Sitz auf Guernsey. Der Kl\u00e4ger hat im Laufe des Verfahrens die Gr\u00fcndungsurkunde nebst \u00dcbersetzung sowie ein „Memorandum of Wishes“ (MOW) vorgelegt. Der Trust beteiligte sich zu jeweils 100 % an zwei Kapitalgesellschaften, die nach dem Recht der British Virgin Islands gegr\u00fcndet waren, ihren Verwaltungssitz (Administration Office)<\/em> im Jahre 2005 auf Guernsey hatten und Verm\u00f6genswerte in der Schweiz hielten.<\/p>\n\n\n\n 3<\/strong> Mit einer Selbstanzeige vom 26.\/27.01.2015 informierte der Kl\u00e4ger das FA \u00fcber den Trust. Dessen Verm\u00f6genswert gab er f\u00fcr das Jahr 2005 mit … \u20ac an und schl\u00fcsselte daf\u00fcr die Aktiva der beiden Tochtergesellschaften auf. Mit Bescheid vom 08.07.2015 \u00e4nderte das FA die Erbschaftsteuer und setzte dabei als Besitzposten „Sonstige Forderung Verm\u00f6gen […] Trust“, einen Anteil von … \u20ac an. Seinen Einspruch st\u00fctzte der Kl\u00e4ger darauf, das Verm\u00f6gen des Trusts sei schon dem Grunde nach als eine selbst\u00e4ndige Verm\u00f6gensmasse i.S. von \u00a7 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 2 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes i.d.F. des Steuerentlastungsgesetzes 1999\/2000\/2002 (StEntlG 1999\/2000\/2002) vom 24.03.1999 (BGBl I 1999, 402) \u2011\u2011ErbStG\u2011\u2011 nicht dem Nachlass zuzuordnen. Er berechnete zudem das Nettoverm\u00f6gen des Trusts auf den 25.09.2005 auf nunmehr … \u20ac. Nach einem \u00c4nderungsbescheid vom 13.08.2015 setzte das FA schlie\u00dflich im Rahmen der Einspruchsentscheidung vom 28.02.2017 die Erbschaftsteuer insoweit herab, als es f\u00fcr den Trust noch einen Anteil von … \u20ac ber\u00fccksichtigte. Im \u00dcbrigen wies es den Einspruch als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck. Der Trust sei eine unselbst\u00e4ndige\/transparente Verm\u00f6gensmasse gewesen und in den Nachlass gefallen.<\/p>\n\n\n\n 4<\/strong> Das Finanzgericht (FG) hat die Klage abgewiesen. Das im Trust angelegte Verm\u00f6gen sei dem Nachlass zuzurechnen, denn bis zum Ableben der Erblasserin habe es sich nicht um eine verselbst\u00e4ndigte Verm\u00f6gensmasse i.S. des \u00a7 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 2 ErbStG gehandelt. Die Gesamtheit der getroffenen Vertragsregelungen und die bis zum Tod gelebte Vertragspraxis seien auf eine Kapitalanlage der Erblasserin im Mantel eines Trusts gerichtet gewesen. Selbst wenn die (formal-)rechtliche Verm\u00f6gensinhaberschaft schon zu Lebzeiten der Erblasserin auf den Trust \u00fcbergegangen w\u00e4re, seien die Gr\u00fcndung des Trusts und die Verm\u00f6gens\u00fcbertragung als rechtlich unbeachtliches Scheingesch\u00e4ft und\/oder als gem\u00e4\u00df Art. 6 des Einf\u00fchrungsgesetzbuches zum B\u00fcrgerlichen Gesetzbuch unwirksame Rechtskonstruktion zu qualifizieren. Der angesetzte Wert entspreche den Angaben des Kl\u00e4gers. Die ausl\u00e4ndischen Kapitalgesellschaften rechtfertigten nach \u00a7 11 des Bewertungsgesetzes (BewG) keine abweichenden Bewertungsma\u00dfst\u00e4be, da sie nicht zu unternehmerischen Zwecken, sondern zu Zwecken der Kapitalanlage f\u00fcr den Trust t\u00e4tig geworden seien. Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2019, 982 ver\u00f6ffentlicht.<\/p>\n\n\n\n 5<\/strong> Mit der Revision r\u00fcgt der Kl\u00e4ger die Verletzung von Verfahrensrecht in Gestalt unzureichender Sachaufkl\u00e4rung und mangelnder Begr\u00fcndung sowie von materiellem Recht in Gestalt von \u00a7 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG i.V.m. \u00a7 10 ErbStG sowie \u00a7 12 ErbStG i.V.m. \u00a7 11 BewG. Der Trust sei eine verselbst\u00e4ndigte Verm\u00f6gensmasse i.S. des \u00a7 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG, zumal nach dem Recht von Guernsey bei Minderj\u00e4hrigkeit der Beg\u00fcnstigten, hier der beim Tod der Erblasserin noch minderj\u00e4hrigen Kinder seines Bruders, die Beendigung des Trusts und die Verteilung des Verm\u00f6gens untersagt sei. Selbst wenn Rechte der Erblasserin am Trustverm\u00f6gen fortbestanden h\u00e4tten, fehlten Feststellungen dazu, ob diese nach \u00a7 1922 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuchs (BGB) auf den Kl\u00e4ger \u00fcbergehen konnten.<\/p>\n\n\n\n 6<\/strong> Schlie\u00dflich habe das FG die Werte nicht korrekt ermittelt. Ma\u00dfgebend seien nicht die Verm\u00f6genswerte im Eigentum der beiden Tochtergesellschaften, sondern die Werte der nach \u00a7 12 Abs. 2 ErbStG i.V.m. \u00a7 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 BewG gesondert festzustellenden Beteiligungen an diesen Gesellschaften. Im Falle des rechnerischen Durchgriffs h\u00e4tte das FG verm\u00f6gensmindernde Positionen wie Verbindlichkeiten oder Abwicklungskosten aufkl\u00e4ren m\u00fcssen. Im \u00dcbrigen seien auch die Bescheide unbestimmt und unzureichend begr\u00fcndet.<\/p>\n\n\n\n 7<\/strong> Der Kl\u00e4ger beantragt sinngem\u00e4\u00df, 8<\/strong> Das FA beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n\n\n\n 9 <\/strong>Das FG sei zutreffend angesichts der individuellen Ausgestaltung des Trusts zu dem Ergebnis gekommen, dass die Erblasserin einen Herausgabeanspruch gehabt und sich zu Lebzeiten nicht endg\u00fcltig von ihrem Verm\u00f6gen getrennt habe, so dass der Trust transparent sei. Dem Bescheid sei ausreichend klar zu entnehmen, dass er das Trustverm\u00f6gen erfasse. Wenn der Kl\u00e4ger die Wertermittlung beanstande, m\u00fcsse er gem\u00e4\u00df \u00a7 90 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) im Auslandssachverhalt selbst abweichende Werte ermitteln und vorlegen. Eine gesonderte Feststellung finde nach \u00a7 151 Abs. 4 BewG nicht statt und liefe auch praktisch ins Leere.<\/p>\n\n\n\n Entscheidungsgr\u00fcnde<\/strong><\/p>\n\n\n\n II.<\/p>\n\n\n\n 10 <\/strong>Die Revision ist begr\u00fcndet. Das angefochtene Urteil wird aufgehoben. Die Sache wird zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zur\u00fcckverwiesen; sie ist nicht spruchreif (\u00a7 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung \u2011\u2011FGO\u2011\u2011). Der Senat vermag nicht zu beurteilen, ob zu dem nach \u00a7 1 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG i.V.m. \u00a7 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG steuerpflichtigen Erwerb des Kl\u00e4gers auch das seinem Erbteil entsprechende h\u00e4lftige Verm\u00f6gen des Trusts geh\u00f6rt. Es bedarf dazu erg\u00e4nzender Feststellungen zu den daf\u00fcr ma\u00dfgebenden Rechtsordnungen.<\/p>\n\n\n\n 11<\/strong> 1. Die angefochtenen Bescheide sind nicht bereits deswegen aufzuheben, weil es ihnen an einer Begr\u00fcndung mangelte. Nach \u00a7 121 Abs. 1 AO ist u.a. ein schriftlicher Verwaltungsakt mit einer Begr\u00fcndung zu versehen, soweit dies zu seinem Verst\u00e4ndnis erforderlich ist. Soweit die Steuerbescheide von sonstigen Forderungen sprechen, liegt kein Begr\u00fcndungsmangel vor. Alle \u00c4nderungsbescheide nach Bekanntwerden des Trusts enthielten als Erl\u00e4uterung f\u00fcr die jeweiligen Wertans\u00e4tze und Anteile die Bemerkung „[…] Trust“. Damit war deutlich, dass das unter dem Mantel des Trusts befindliche Verm\u00f6gen gemeint war. Unerheblich ist die rechtstechnische Ungenauigkeit des Begriffs „Forderungen“. Hinsichtlich der Wertermittlung stellt die in der Einspruchsentscheidung enthaltene Bezugnahme auf die Schreiben des Kl\u00e4gers klar, dass die angesetzten Werte seinen eigenen Angaben entsprachen. Die Richtigkeit der Wertermittlung ist keine Frage der Begr\u00fcndung.<\/p>\n\n\n\n 12<\/strong> 2. Der Erbfall unterliegt im Streitfall dem deutschen Erbstatut und f\u00fchrt daher zur Gesamtrechtsnachfolge nach \u00a7 1922 BGB. Diese bezieht sich auf das vererbbare Verm\u00f6gen der Erblasserin. Ob ein Recht im Todeszeitpunkt noch vorhanden ist und einen Nachlassgegenstand darstellt, ist eine vom Erbstatut zu unterscheidende und kollisionsrechtlich gesondert anzukn\u00fcpfende Vorfrage (vgl. Beschluss des Bundesgerichtshofs \u2011\u2011BGH\u2011\u2011 vom 03.12.2014 – IV ZB 9\/14, Neue Juristische Wochenschrift 2015, 623, Rz 28; Urteil des Bundesfinanzhofs \u2011\u2011BFH\u2011\u2011 vom 05.12.2018 – II R 9\/15, BFHE 263, 283, BStBl II 2020, 655, Rz 23).<\/p>\n\n\n\n 13<\/strong> a) Hat der Erblasser Verm\u00f6gen in eine wirksam gegr\u00fcndete, rechtlich selbst\u00e4ndige und intransparente Verm\u00f6gensmasse ausl\u00e4ndischen Rechts i.S. der \u00a7\u00a7 3 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2, 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 2, 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 ErbStG ausgegliedert, ist es ihm nicht mehr zuzurechnen und geh\u00f6rt folglich nicht in die Erbmasse. Kann jedoch der Erblasser aufgrund vorbehaltener Befugnisse \u00fcber das Verm\u00f6gen weiterhin frei verf\u00fcgen, ist die Verm\u00f6gensmasse rechtlich als transparent zu betrachten und das Verm\u00f6gen dem Erblasser weiter zuzurechnen. Es f\u00e4llt beim Tod des Erblassers in den Nachlass und ist der Gesamtrechtsnachfolge zug\u00e4nglich.<\/p>\n\n\n\n 14<\/strong> b) Das Verm\u00f6gen einer intransparenten, wirksam gegr\u00fcndeten und rechtlich selbst\u00e4ndigen Stiftung i.S. von \u00a7\u00a7 3 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1, 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1, 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 ErbStG ist dem Stifter nicht mehr zuzurechnen und unterliegt schon deshalb nach inl\u00e4ndischem Erbrecht \u2011\u2011unabh\u00e4ngig von dem ausl\u00e4ndischen Personalstatut der Stiftung\u2011\u2011 nicht mehr der gesetzlichen Erbfolge oder einer Verf\u00fcgung von Todes wegen. Ist einer Stiftung vor dem Erbfall tats\u00e4chlich und rechtlich wirksam Verm\u00f6gen zugeflossen, ist es nur noch der Stiftung zuzuordnen. Der Tod des Stifters ist insoweit erbschaftsteuerrechtlich nicht von Bedeutung (vgl. BFH-Urteil in BFHE 263, 283, BStBl II 2020, 655, Rz 21). Sind jedoch nach den getroffenen Vereinbarungen und Regelungen dem Stifter umfassende Herrschaftsbefugnisse \u00fcber das Verm\u00f6gen einer ausl\u00e4ndischen Stiftung vorbehalten, so dass die Stiftung gehindert ist, \u00fcber das ihr \u00fcbertragene Verm\u00f6gen dem Stifter gegen\u00fcber tats\u00e4chlich und frei zu verf\u00fcgen, ist das Verm\u00f6gen weiterhin dem Stifter zuzurechnen. Herrschaftsbefugnisse in diesem Sinne ergeben sich z.B. durch den Vorbehalt des Stifters in Bezug auf die Entscheidungen \u00fcber die Anlage und Verwendung des Verm\u00f6gens, die M\u00f6glichkeit, ganz oder teilweise die R\u00fcck\u00fcbertragung des Verm\u00f6gens zu verlangen, und die Weisungsunterworfenheit der Stiftung und ihrer Organe gegen\u00fcber dem Stifter. Der Stifter kann aufgrund seiner Befugnisse \u00fcber das Verm\u00f6gen der Stiftung wie \u00fcber ein eigenes Bankguthaben verf\u00fcgen. Dies gilt mangels \u00c4nderungen der Vereinbarungen oder anderweitiger Zwischenverf\u00fcgungen bis zum Todeszeitpunkt (vgl. BFH-Urteile vom 28.06.2007 – II R 21\/05, BFHE 217, 254, BStBl II 2007, 669, unter II.2.b, und in BFHE 263, 283, BStBl II 2020, 655, Rz 22).<\/p>\n\n\n\n 15<\/strong> c) Diese Rechtsgrunds\u00e4tze gelten auch f\u00fcr Verm\u00f6gensmassen ausl\u00e4ndischen Rechts einschlie\u00dflich anglo-amerikanischer Trusts. Hat sich der Errichter der Verm\u00f6gensmasse derart umfassende Herrschaftsbefugnisse \u00fcber das Verm\u00f6gen vorbehalten, dass die Verm\u00f6gensmasse ihm gegen\u00fcber \u00fcber das Verm\u00f6gen nicht tats\u00e4chlich und frei verf\u00fcgen kann, bleibt dieses Verm\u00f6gen solches des Errichters und steht einem eigenen Bankguthaben gleich.<\/p>\n\n\n\n 16<\/strong> aa) Die Regelungen \u00fcber Verm\u00f6gensmassen ausl\u00e4ndischen Rechts in \u00a7\u00a7 3 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2, 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 2, 7 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 ErbStG wurden durch das StEntlG 1999\/2000\/2002 in das bisherige ErbStG eingef\u00fcgt. Sie sollten vor allem typische und in den anglo-amerikanischen Staaten gebr\u00e4uchliche Formen des sog. common law trust erfassen (BFH-Urteil vom 03.07.2019 – II R 6\/16, BFHE 265, 421, BStBl II 2020, 61, Rz 40, m.w.N.). Es handelte sich um eine Reaktion des Gesetzgebers auf die Rechtsprechung des BFH, derzufolge die blo\u00dfe Errichtung sog. Testamentstrusts, die nicht auf alsbaldige Verteilung des Trustverm\u00f6gens gerichtet waren, grunds\u00e4tzlich weder beim Trustverwalter noch beim Beg\u00fcnstigten zu einem steuerbaren Erwerb f\u00fchrte, w\u00e4hrend die grunds\u00e4tzlich m\u00f6gliche Besteuerung der (kapitalisierten) zuk\u00fcnftigen Ertr\u00e4ge unter Vollzugsdefiziten litt (vgl. BFH-Urteil vom 27.09.2012 – II R 45\/10, BFHE 238, 540, BStBl II 2013, 84, Rz 13, 24, m.w.N. zur fr\u00fcheren Rechtsprechung; s.a. BFH-Urteil vom 15.07.2014 – X R 41\/12, BFHE 246, 442, Rz 42).<\/p>\n\n\n\n 17<\/strong> bb) Es entspricht der durch die neu eingef\u00fcgten Vorschriften erzielten weitgehenden Gleichstellung der Stiftungen und der Verm\u00f6gensmassen, die Intransparenz an dieselben Voraussetzungen zu kn\u00fcpfen. Soweit der BFH die f\u00fcr den Verm\u00f6gens\u00fcbergang auf einen Trust erforderliche Verm\u00f6gensbindung an die Verm\u00f6gensverwaltung im Interesse der sp\u00e4ter Beg\u00fcnstigten gekoppelt hatte (vgl. BFH-Urteil in BFHE 238, 540, BStBl II 2013, 84, Rz 13), handelte es sich lediglich um eine auf den Beg\u00fcnstigten statt auf den Errichter bezogene Wortwahl ohne abweichende Bedeutung.<\/p>\n\n\n\n 18<\/strong> d) Die Frage, ob wirksam Herrschaftsbefugnisse vorbehalten wurden, ist auf Grundlage derjenigen Rechtsordnung zu beurteilen, die die Rechtsverh\u00e4ltnisse der Verm\u00f6gensmasse bestimmt. Dasselbe gilt f\u00fcr die Frage, ob mit dem Tod des Errichters diese Befugnisse fortbestehen oder ob sie erl\u00f6schen und so der Errichter bzw. dessen Erbe die Rechtszust\u00e4ndigkeit am Verm\u00f6gen zugunsten der dadurch intransparent werdenden Verm\u00f6gensmasse selbst verliert (vgl. dazu im Einzelnen BFH-Urteil in BFHE 263, 283, BStBl II 2020, 655, Rz 24 f.). Die ma\u00dfgebende Rechtsordnung ist nach den Regeln des Internationalen Privatrechts zu bestimmen. In Betracht kommen grunds\u00e4tzlich das Recht des Orts des tats\u00e4chlichen Verwaltungssitzes oder das Recht des Staates, nach dem die Gr\u00fcndung vollzogen wurde (vgl. zum Personalstatut im Ausland gegr\u00fcndeter juristischer Personen BFH-Beschluss vom 08.01.2019 – II B 62\/18, BFH\/NV 2019, 293, Rz 25 bis 27). Stellt sich danach heraus, dass eine transparente Verm\u00f6gensmasse auch \u00fcber den Tod des Errichters hinaus transparent bleibt, k\u00f6nnen die einzelnen Verm\u00f6gensgegenst\u00e4nde nach \u00a7\u00a7 1922, 1942 BGB auf den Erben \u00fcbergehen, sofern sie nicht nach dem jeweiligen f\u00fcr die Rechte an einer Sache ma\u00dfgebenden Recht ihrerseits unvererblich sind.<\/p>\n\n\n\n 19<\/strong> 3. Das FG hat ma\u00dfgebendes ausl\u00e4ndisches Recht und den zugrundeliegenden Sachverhalt unter Beachtung der erweiterten Mitwirkungspflichten des Steuerpflichtigen von Amts wegen zu ermitteln.<\/p>\n\n\n\n 20<\/strong> a) Das ma\u00dfgebende ausl\u00e4ndische Recht ist nach \u00a7 155 Satz 1 FGO i.V.m. \u00a7 293 der Zivilprozessordnung (ZPO) von Amts wegen zu ermitteln (BFH-Urteile vom 07.12.2017 – IV R 23\/14, BFHE 260, 312, BStBl II 2018, 444, Rz 37, und vom 22.03.2018 – X R 5\/16, BFHE 261, 132, BStBl II 2018, 651, Rz 22).<\/p>\n\n\n\n 21<\/strong> aa) Das Gericht hat dabei nicht nur die ausl\u00e4ndischen Rechtsnormen, sondern auch deren Anwendung in der Rechtspraxis zu ermitteln. Das Recht ist als Ganzes, d.h. in seinem systematischen Kontext, mit Hilfe der im ausl\u00e4ndischen Rechtssystem gebr\u00e4uchlichen Methoden und unter Einbeziehung der ausl\u00e4ndischen Rechtsprechung und Rechtslehre zu erfassen (BFH-Urteil in BFHE 260, 312, BStBl II 2018, 444, Rz 37). Ggf. kann das Gericht amtliche Ausk\u00fcnfte bei Beh\u00f6rden des betreffenden Landes oder bei deutschen Botschaften, Konsulaten und Ministerien einholen oder ein Sachverst\u00e4ndigengutachten z.B. eines wissenschaftlichen Instituts in Auftrag geben (vgl. BFH-Urteil in BFHE 260, 312, BStBl II 2018, 444, Rz 39).<\/p>\n\n\n\n 22<\/strong> bb) Wie das FG das ausl\u00e4ndische Recht ermittelt, steht in seinem pflichtgem\u00e4\u00dfen Ermessen. Dabei lassen sich die Anforderungen an Umfang und Intensit\u00e4t der Ermittlungspflicht des Tatrichters nur in sehr eingeschr\u00e4nktem Ma\u00dfe generell-abstrakt bestimmen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 261, 132, BStBl II 2018, 651, Rz 23; BFH-Beschluss vom 17.07.2019 – II B 35-37\/18, BFHE 265, 14, BStBl II 2020, 394, Rz 18; BGH-Beschluss vom 30.03.2021 – XI ZB 3\/18, Neue Juristische Wochenschrift-Rechtsprechungs-Report Zivilrecht 2021, 916, Rz 59 ff., jeweils m.w.N.). Geleitet wird die Ermessensaus\u00fcbung des FG durch die jeweiligen Umst\u00e4nde des Einzelfalls, insbesondere die sich anbietenden Erkenntnisquellen, aber auch den Vortrag der Beteiligten (vgl. BFH-Urteil vom 17.12.2020 – VI R 22\/18, BFH\/NV 2021, 758, Rz 23; BGH-Beschluss vom 17.05.2018 – IX ZB 26\/17, Monatsschrift f\u00fcr Deutsches Recht \u2011\u2011MDR\u2011\u2011 2018, 1079, Rz 19, m.w.N.). Die Komplexit\u00e4t ausl\u00e4ndischen Rechts entbindet das FG jedoch nicht von seiner Ermittlungspflicht. Auch eine Entscheidung nach den Grunds\u00e4tzen der Feststellungslast ist in diesem Bereich nicht m\u00f6glich. Die ausl\u00e4ndischen Rechtss\u00e4tze werden nicht zu Tatsachen (vgl. BFH-Urteile vom 13.06.2013 – III R 10\/11, BFHE 241, 562, BStBl II 2014, 706, Rz 29, und in BFHE 261, 132, BStBl II 2018, 651, Rz 23; BGH-Beschluss in MDR 2018, 1079, Rz 19, jeweils m.w.N.).<\/p>\n\n\n\n 23<\/strong> cc) Der Anwendungsbereich des \u00a7 293 ZPO bezieht sich nur auf Rechtsfragen und nicht auf entscheidungserhebliche Tatsachen. F\u00fcr diese gelten die allgemeinen Anforderungen an die Darlegungs- und Feststellungslast (vgl. BGH-Urteil vom 25.06.2019 – X ZR 166\/18, MDR 2019, 1303, Rz 25, m.w.N.). Das FG ist als Tatsacheninstanz gem\u00e4\u00df \u00a7 76 Abs. 1 FGO von Amts wegen verpflichtet, den Sachverhalt unter Aussch\u00f6pfung aller zur Verf\u00fcgung stehenden Beweismittel zu erforschen. Die Beteiligten haben bei der Aufkl\u00e4rung des Sachverhalts mitzuwirken und Erkl\u00e4rungen \u00fcber tats\u00e4chliche Umst\u00e4nde vollst\u00e4ndig und der Wahrheit gem\u00e4\u00df abzugeben (\u00a7 76 Abs. 1 S\u00e4tze 2, 3 FGO). Bei einem Sachverhalt, der sich auf Vorg\u00e4nge im Ausland bezieht, trifft den Steuerpflichtigen nach \u00a7 76 Abs. 1 Satz 4 FGO i.V.m. \u00a7 90 Abs. 2 AO eine erh\u00f6hte Aufkl\u00e4rungs- und Beweismittelbeschaffungspflicht. Insbesondere haben die Beteiligten nach \u00a7 90 Abs. 2 Satz 1 AO den Sachverhalt aufzukl\u00e4ren sowie die erforderlichen Beweismittel zu beschaffen und dem FA oder dem FG zur Verf\u00fcgung zu stellen (vgl. BFH-Urteil vom 07.11.2001 – I R 14\/01, BFHE 197, 287, BStBl II 2002, 861, unter II.10.). Zu beachten bleibt jedoch, dass auch die erweiterte Mitwirkungspflicht nach \u00a7 90 Abs. 2 AO auf Tatsachen beschr\u00e4nkt ist (BFH-Urteil in BFHE 241, 562, BStBl II 2014, 706, Rz 27, 29 ff.).<\/p>\n\n\n\n 24<\/strong> b) Unterliegt die Errichtung einer Verm\u00f6gensmasse nach Ma\u00dfgabe des Internationalen Privatrechts ausl\u00e4ndischem Recht, so ist folgerichtig auch die Auslegung des betreffenden Vertrags nach dem ma\u00dfgeblichen ausl\u00e4ndischen Recht (Vertragsstatut) unter Beachtung der einschl\u00e4gigen \u2011\u2011ausl\u00e4ndischen\u2011\u2011 Auslegungsmethoden vorzunehmen. \u00a7\u00a7 133, 157 BGB finden keine Anwendung. Den von den Vertragsparteien im Vertragstext verwendeten Rechtsbegriffen ist allein die Bedeutung beizumessen, die ihnen nach der ausl\u00e4ndischen Rechtsordnung zukommt. Letztlich hat das deutsche Gericht das ausl\u00e4ndische Recht so anzuwenden, wie es die Gerichte des ausl\u00e4ndischen Staates auslegen und anwenden w\u00fcrden (vgl. BFH-Urteil in BFHE 260, 312, BStBl II 2018, 444, Rz 27 f.; BGH-Urteil vom 07.06.2016 – KZR 6\/15 „Pechstein\/International Skating Union“, BGHZ 210, 292, Rz 70, m.w.N.).<\/p>\n\n\n\n 25<\/strong> c) Eine Revision kann zwar nicht darauf gest\u00fctzt werden, dass die Vorentscheidung auf der fehlerhaften Anwendung ausl\u00e4ndischen Rechts beruhe, da ausl\u00e4ndisches Recht nicht zum „Bundesrecht“ i.S. des \u00a7 118 Abs. 1 Satz 1 FGO geh\u00f6rt. Vielmehr sind die Feststellungen \u00fcber das Bestehen und den Inhalt ausl\u00e4ndischen Rechts f\u00fcr das Revisionsgericht grunds\u00e4tzlich bindend (\u00a7 155 Satz 1 FGO i.V.m. \u00a7 560 ZPO). Sie sind revisionsrechtlich wie Tatsachenfeststellungen zu behandeln. Hat das FG aber ausl\u00e4ndisches Recht \u00fcbersehen, tritt keine Bindungswirkung ein. Hat der Tatrichter eine Rechtsfrage, f\u00fcr die nicht revisibles Recht galt, nach revisiblem Recht entschieden oder umgekehrt, oder hat er einen Vertrag, auf den nicht revisibles Recht anzuwenden war, nach revisiblem Recht ausgelegt oder umgekehrt, dann bedeuten Anwendung bzw. Nichtanwendung revisiblen Rechts eine Verletzung revisibler Rechtss\u00e4tze. Ein solcher Versto\u00df gegen (materielles) Bundesrecht ist vom BFH ohne R\u00fcge zu ber\u00fccksichtigen (BFH-Urteil in BFHE 260, 312, BStBl II 2018, 444, Rz 33 f.).<\/p>\n\n\n\n 26<\/strong> d) Von der von Amts wegen durchzuf\u00fchrenden Ermittlung ausl\u00e4ndischen Rechts ist die Ermittlungspflicht des FG hinsichtlich des zugrundeliegenden Sachverhalts zu unterscheiden. Das FG ist als Tatsacheninstanz gem\u00e4\u00df \u00a7 76 Abs. 1 FGO von Amts wegen verpflichtet, den Sachverhalt unter Aussch\u00f6pfung aller zur Verf\u00fcgung stehenden Beweismittel zu erforschen. Die Beteiligten haben bei der Aufkl\u00e4rung des Sachverhalts mitzuwirken und Erkl\u00e4rungen \u00fcber tats\u00e4chliche Umst\u00e4nde vollst\u00e4ndig und der Wahrheit gem\u00e4\u00df abzugeben (\u00a7 76 Abs. 1 Satz 3 FGO). Bei einem Sachverhalt, der sich auf Vorg\u00e4nge im Ausland bezieht, trifft den Steuerpflichtigen nach \u00a7 76 Abs. 1 Satz 4 FGO i.V.m. \u00a7 90 Abs. 2 AO eine erh\u00f6hte Aufkl\u00e4rungs- und Beweismittelbeschaffungspflicht (BFH-Urteil in BFHE 241, 562, BStBl II 2014, 706, Rz 30 f.).<\/p>\n\n\n\n 27<\/strong> 4. Das FG ist von anderen Grunds\u00e4tzen zur Anwendung ausl\u00e4ndischen Rechts ausgegangen. Die Sache ist nicht spruchreif. Der BFH vermag auf Grundlage der bisher getroffenen Feststellungen nicht abschlie\u00dfend zu entscheiden, ob das Verm\u00f6gen des Trusts zum Nachlass der Erblasserin und damit zur H\u00e4lfte zum steuerpflichtigen Erwerb des Kl\u00e4gers geh\u00f6rte und sich die Entscheidung deshalb im Ergebnis als richtig erweist. Soweit das Recht von Guernsey die Rechtsverh\u00e4ltnisse des Trusts bestimmt, hat das FG weder festgestellt, unter welchen Voraussetzungen nach dieser Rechtsordnung dem Errichter, hier der Erblasserin, wirksam Herrschaftsbefugnisse vorbehalten werden, noch, ob unter diesem Recht etwaige fortbestehende Herrschaftsbefugnisse mit dem Tod des Errichters fortbestehen oder erl\u00f6schen. Das FG hat sich darauf beschr\u00e4nkt, die Gr\u00fcndungsurkunde des Trusts auszulegen, ohne irgendeinen Bezug zu der den Trust bestimmenden Rechtsordnung herzustellen. Es hat auch keine Feststellungen dazu getroffen, ob die Herrschaftsbefugnisse und damit die Transparenz des Trusts den Tod der Erblasserin \u00fcberdauert haben und infolgedessen das im Trust vorhandene Verm\u00f6gen vererbt werden konnte. Diese Feststellungen wird das FG im zweiten Rechtsgang nachzuholen haben und auf dieser Grundlage erneut \u00fcber die Zugeh\u00f6rigkeit des Trust-Verm\u00f6gens zum Nachlass entscheiden.<\/p>\n\n\n\n 28<\/strong> Nachdem bereits die R\u00fcge des materiellen Rechts Erfolg hat, kommt es auf das Vorliegen etwaiger Verfahrensfehler nicht mehr an.<\/p>\n\n\n\n 29<\/strong> 5. Sollte sich im zweiten Rechtsgang herausstellen, dass die Erbschaft des Kl\u00e4gers auch das h\u00e4lftige Verm\u00f6gen des Trusts umfasste, ist dieses nach Ma\u00dfgabe von \u00a7 12 ErbStG so zu bewerten wie alle anderen Nachlassgegenst\u00e4nde. Das gilt auch f\u00fcr Anteile an Kapitalgesellschaften. Eine gesonderte Feststellung deren Werts i.S. des \u00a7 179 AO findet f\u00fcr den im Streitfall ma\u00dfgebenden Stichtag im Jahre 2005 schon deshalb nicht statt, weil \u00a7 12 Abs. 2 ErbStG dies noch nicht vorsah. Die aktuelle Fassung findet nach \u00a7 37 Abs. 1 ErbStG i.d.F. des Erbschaftsteuerreformgesetzes vom 24.12.2008 (BGBl I 2008, 3018) erst auf Erwerbe Anwendung, f\u00fcr die die Steuer nach dem 31.12.2008 entsteht, und nimmt zudem ausl\u00e4ndisches Verm\u00f6gen nach \u00a7 151 Abs. 4 BewG von der gesonderten Feststellung weiterhin aus. Erg\u00e4nzend weist der Senat darauf hin, dass auch im Hinblick auf die Wertermittlung von Auslandsverm\u00f6gen den Kl\u00e4ger nach \u00a7 76 Abs. 1 Satz 4 FGO i.V.m. \u00a7 90 Abs. 2 AO die erh\u00f6hte Aufkl\u00e4rungs- und Beweismittelbeschaffungspflicht trifft.<\/p>\n\n\n\n 30<\/strong> 6. Die \u00dcbertragung der Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 143 Abs. 2 FGO. Der Senat entscheidet nach \u00a7 121 Satz 1 FGO i.V.m. \u00a7 90a FGO durch Gerichtsbescheid.<\/p>\n\n\n\n <\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":" BFH, Urteil vom 25.6.2021 \u2013 II R 13\/19- (Verm\u00f6gen eines anglo-amerikanischen Trusts als Nachlassverm\u00f6gen des Errichters) Zentrale Normen ErbStG \u00a7 3 Abs. 1 Nr. 1, \u00a7 7 Abs. 1 Nr. 8, \u00a7 10, \u00a7 12, \u00a7 37 Abs. 1 BewG \u00a7 11, \u00a7 151 Abs. 1 S. 1 Nr. 3, Abs. 4 AO \u00a7 90 Abs. 2, \u00a7 121 Abs. 1, \u00a7 179 FGO \u00a7 76 Abs. 1, \u00a7 118 Abs. 1 S. 1 ZPO \u00a7 293, \u00a7 560 Leits\u00e4tze Tenor Auf die Revision des Kl\u00e4gers wird das Urteil des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts vom […]<\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"parent":408,"menu_order":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","template":"","meta":{"_acf_changed":false,"inline_featured_image":false,"footnotes":""},"class_list":["post-747","page","type-page","status-publish","hentry"],"acf":[],"aioseo_notices":[],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.rechtsanwalt-erbrecht.eu\/en\/wp-json\/wp\/v2\/pages\/747","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.rechtsanwalt-erbrecht.eu\/en\/wp-json\/wp\/v2\/pages"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.rechtsanwalt-erbrecht.eu\/en\/wp-json\/wp\/v2\/types\/page"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.rechtsanwalt-erbrecht.eu\/en\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.rechtsanwalt-erbrecht.eu\/en\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=747"}],"version-history":[{"count":1,"href":"https:\/\/www.rechtsanwalt-erbrecht.eu\/en\/wp-json\/wp\/v2\/pages\/747\/revisions"}],"predecessor-version":[{"id":1281,"href":"https:\/\/www.rechtsanwalt-erbrecht.eu\/en\/wp-json\/wp\/v2\/pages\/747\/revisions\/1281"}],"up":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.rechtsanwalt-erbrecht.eu\/en\/wp-json\/wp\/v2\/pages\/408"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.rechtsanwalt-erbrecht.eu\/en\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=747"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}\n
die Vorentscheidung, die \u00c4nderungsbescheide vom 08.07.2015 und vom 13.08.2015 sowie die Einspruchsentscheidung vom 28.02.2017 aufzuheben.<\/p>\n\n\n\n